[Article, rédigé par Ann-Sophie de Jotemps, responsable juridique et fiscal de France générosités, dans le Juris Associations n°602 du 1er juillet 2019, avec l’aimable autorisation de reproduction.]

Le nouveau règlement relatif aux comptes annuels des personnes morales de droit privé à but non lucratif entrera en vigueur le 1^er janvier 2020. Il contient des dispositions relatives aux legs et donations qui nécessitent une analyse juridique et ne seront pas sans incidence sur leur gestion par les responsables des libéralités des organismes sans but lucratif (OSBL). Eclairages.

C’est au sein du chapitre III – du livre II, titre I – consacré aux ressources liées à la générosité du public du nouveau règlement [1] – que se trouvent les articles qui traitent plus particulièrement des legs et donations. Ces nouvelles dispositions comptables posent des questions d’interprétation et d’applicabilité aux structures bénéficiaires qui portent notamment sur l’entrée au bilan des legs et donations.

Entrée au bilan du legs

À ce jour, un legs est comptabilisé en engagement hors bilan. Or, à compter du 1^er janvier 2020, les organisations bénéficiaires auront l’obligation de faire entrer les biens et dettes reçus en legs au bilan dès la date d’acceptation par l’organe compétent ou dès la date d’entrée en jouissance si celle-ci est postérieure. Le règlement précise qu’en cas de condition suspensive, l’entrée au bilan est différée jusqu’à la réalisation de celle-ci.

Pour rappel, le legs universel permet de léguer tous ses biens à un ou plusieurs légataires[2]. Le legs à titre universel[3] consiste à laisser une partie de ses biens (la moitié, le quart…) ou une catégorie de biens (les biens immeubles par exemple). Le legs particulier[4] porte sur un ou plusieurs biens déterminés (un meuble, une somme d’argent, par exemple).

Legs universel en présence d’héritiers réservataires

Que le testament ait la forme olographe ou la forme authentique, le légataire devra demander la délivrance de son legs aux héritiers réservataires. Le légataire universel aura la jouissance des biens compris dans le testament, à compter du jour du décès, si la demande de délivrance a été faite dans l’année du décès. Sinon, cette jouissance ne commencera qu’au jour de la demande formée en justice ou au jour où la délivrance aura été volontairement consentie[5].

Pour rappel : la délivrance de legs permet au légataire d’appréhender le legs réellement. Elle est généralement amiable et n’est soumise à aucune forme particulière. Elle peut être réalisée par un écrit sous signature privée mais fait généralement l’objet d’un acte notarié lorsque les enjeux sont relativement significatifs. Lorsque le legs porte sur un bien immobilier la transmission au profit de l’OSBL est relatée au travers d’une attestation notariée en vue de la publicité foncière. En cas de refus de délivrance, l’OSBL légataire devra s’adresser au Tribunal de grande instance (TGI) du lieu d’ouverture de la succession.

La date de l’entrée au bilan serait en conséquence la suivante :

Si la demande de délivrance est faite dans l’exercice comptable du décès, à la date d’acceptation du legs par l’organe compétent – car alors l’entrée en jouissance est réputée être celle du jour du décès.
Si la demande de délivrance est faite après l’exercice comptable du décès, à la date d’acceptation du legs par l’organe compétent ou à la date d’entrée en jouissance si elle est postérieure – en pratique à la date de l’acte de délivrance ou à la date de l’encaissement des fonds.

Legs universel en l’absence d’héritiers réservataires

Si le testament a la forme authentique, la délivrance de legs n’est pas nécessaire. La date d’entrée au bilan serait en conséquence celle d’acceptation du legs par l’organe compétent. En effet, dans ce cas la date d’entrée en jouissance est forcément antérieure à la date d’acceptation compte tenu du fait que le légataire est saisi rétroactivement de plein droit à la date du décès.

Si le testament a la forme olographe ou mystique, il est nécessaire d’établir une distinction entre une succession ouverte avant le 1^er novembre 2017 et une succession ouverte après le 1^er novembre 2017. Si une succession a été ouverte avant le 1^er novembre 2017, l’envoi en possession « judiciaire »[6] est nécessaire. Il s’agit d’une procédure de requête devant le Tribunal de grande instance (TGI) par laquelle le légataire universel est autorisé par la loi à entrer en possession des biens ou des droits composant son legs, en présence d’un testament olographe et en l’absence d’héritiers réservataires. La date d’entrée au bilan devrait en conséquence être celle de l’entrée en jouissance – en pratique, celle de l’ordonnance du TGI d’envoi en possession. Pour une succession ouverte après le 1^er novembre 2017, il n’y a plus d’envoi en possession « judiciaire » sauf en cas d’opposition d’un tiers à l’exercice de ses droits par le légataire, puisque c’est au notaire qu’incombe désormais une partie du contrôle de régularité précédemment opéré par le président du TGI. La procédure a en effet été transférée au notaire qui doit désormais dresser un acte constatant l’exécution de l’ensemble des formalités et l’absence d’opposition[7]. Dans ce cas, l’entrée au bilan aurait lieu en l’absence d’opposition, à la date d’acceptation du legs par l’organe compétent et en présence d’une opposition à la date de l’entrée en jouissance – en pratique à la date de l’ordonnance du TGI.

Legs à titre universel en présence d’héritiers réservataires ou d’un légataire universel

Que le testament ait la forme olographe ou la forme authentique, le légataire devra demander la délivrance de son legs aux héritiers[8]. L’entrée au bilan aurait lieu, si la demande de délivrance est faite dans l’exercice comptable du décès, à la date de l’acceptation du legs par l’organe compétent – l’entrée en jouissance est réputée être celle du jour du décès. Si la demande de délivrance est faite après l’exercice comptable du décès, à la date d’acceptation du legs par l’organe compétent ou à la date d’entrée en jouissance si elle est postérieure – en pratique à la date de l’acte de délivrance ou à la date de l’encaissement des fonds.

Legs particulier

Que le testament ait la forme olographe ou la forme authentique, le légataire devra demander la délivrance de son legs aux héritiers[9]. L’entrée au bilan aurait lieu, si la demande de délivrance est faite dans l’exercice comptable du décès, à la date de l’acceptation du legs ou à la date d’entrée en jouissance si elle est postérieure à la date d’acceptation. Pour rappel, dans le cas d’un legs à titre particulier, l’entrée en jouissance n’est jamais rétroactive au jour du décès. Si la demande de délivrance est faite après l’exercice du décès, à la date d’acceptation du legs ou à la date d’entrée en jouissance si elle est postérieure – en pratique à la date de l’acte de délivrance ou à la date de l’encaissement des fonds.

Points d’attention

Le bilan est le reflet de la situation économique de l’organisation. En conséquence, il sera nécessaire d’obtenir les valeurs actuelles des biens et dettes reçus en legs au moment de l’entrée au bilan. À la lecture du nouveau règlement comptable, il apparaît que les dettes non identifiées à la date de l’entrée au bilan devraient être comptabilisées au fur et à mesure de leur identification dans le compte charge par nature correspondant. Or, cette charge serait reportée dans la rubrique « frais de recherche de fonds » du compte d’emploi annuel des ressources (CER), risquant ainsi de dégrader le ratio de collecte.

Entrée au bilan de la donation

Pour rappel, la donation est un acte par lequel le particulier donne irrévocablement de son vivant tout ou partie de ses biens à un OSBL[10], elle peut porter sur un bien meuble ou un bien immeuble. La forme authentique est obligatoire quand il s’agit d’un bien immobilier. Compte tenu des incidences patrimoniales et familiales, la forme authentique peut-être recommandée dans un souci de sécurisation juridique pour un bien meuble.

A la différence du don manuel qui est un acte par lequel le particulier donne de son vivant par la remise de la main la main d’un meuble, celui-ci est comptabilisé en produit[11].

Le règlement comptable précise que l’entrée au bilan se fait à la signature de l’acte authentique de donation[12]. Le texte prévoit également qu’en cas de transfert de propriété étalé dans le temps, les biens concernés sont comptabilisés à la date de chaque transfert de propriété. Il est enfin à noter que dans le cas d’une donation avec charge, ou contenant une condition particulière ou une clause résolutoire, l’entrée au bilan devrait être réalisée au jour de la signature de l’acte authentique. Alors que dans le cas d’une donation avec condition suspensive, elle devrait entrer au bilan au jour de la réalisation de la condition.

Article disponible en PDF par ce lien :

Article “Conséquences sur les legs et donations de la réforme comptable.

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Sources :

[1] Règl. ANC n^o 2018-06 du 5 déc. 2018 homologué par arr. du 26 déc. 2018, JO du 30, texte n^o 51 ; C. Hafiani, R. Jardot, JA 2019, n^o 591, p. 43 ; v. égal. en p. XX de ce numéro.

[2] C. civ., art. 1003.

[3] C. civ., art. 1010.

[4] C. civ., art. 1014.

[5] C. civ., art. 1005.

[6] Ancien article 1008 du Code civil.

[7] C. civ., art. 1007.

[8] C. civ., art. 1014.

[9] Ibid.

[10] C. civ., art. 894.

[11] Règl. n^o 2018-06, préc., art. 142-6.

[12] Ibid., art. 213-4.